• der Eigentümer die Immobilie in der Zeit zwischen Anschaffung bzw. Herstellung und Veräußerung ausschließlich selbst bewohnt oder
• der Eigentümer die Immobilie im Jahr der Veräußerung und den beiden vorangegangenen Jahren selbst bewohnt. Das Gebäude muss also über einem zusammenhängenden Zeitraum, der sich über drei Kalenderjahre erstreckt, selbst genutzt werden. Dabei muss es sich nicht um 3 volle Kalenderjahre handeln.

Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Steuerpflichtige nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht (BFH-Urteil vom 27.6.2017, IX R 37/16). Dabei kann es sich auch um eine Wohnung handeln, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt wird. Es darf sich allerdings nicht um eine Ferienwohnungen handeln, die auch zur zeitweisen Vermietung bestimmt ist.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin und ihr Bruder erwarben am 5.3.1998 von ihrem Vater ein bebautes Grundstück zu jeweils hälftigem Miteigentum. Die Klägerin und ihr Bruder vermieteten die Immobilie anschließend an den Vater. Das Mietverhältnis endete mit Ablauf des Monats November 2004. Danach nutzte die Klägerin die Immobilie selbst. Am 2.6.2006 erwarb sie von ihrem Bruder dessen hälftigen Miteigentumsanteil hinzu. Mit Vertrag vom 7.9.2006 veräußerte die Klägerin das Objekt, wobei sie einen Veräußerungsgewinn erzielte.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 2006 gab die Klägerin den Veräußerungsgewinn nicht an. In einem geändertem Einkommensteuerbescheid 2006 berücksichtigte das Finanzamt den Veräußerungsgewinn als sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft und setzte die Einkommensteuer entsprechend höher fest. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass eine Eigennutzung schon deshalb nicht in Betracht komme, weil die Klägerin im Streitjahr ihren Hauptwohnsitz an einem anderen Ort innegehabt habe und es sich bei dem veräußerten Objekt um eine Zweitwohnung gehandelt habe, die sie lediglich für Ferienaufenthalte genutzt habe. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

Der BFH beurteilt die Situation anders. Der Ausdruck Nutzung zu eigenen Wohnzwecken setzt laut BFH lediglich voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen. Unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen oder einem Dritten bewohnt. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt allerdings dann nicht vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen.

Eine Nutzung zu „eigenen Wohnzwecken“ setzt weder die Nutzung als Hauptwohnung voraus noch muss sich dort der Schwerpunkt der persönlichen und familiären Lebensverhältnisse befinden. Somit ist es möglich, dass eine Person mehrere Gebäude gleichzeitig zu eigenen Wohnzwecken nutzt. Ist die Nutzung auf Dauer angelegt, kommt es nicht darauf an, ob jemand noch eine (oder mehrere) weitere Wohnung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält. Nach dem Wortlaut der Vorschrift gibt es keinen Anhaltspunkt dafür, dass der Gesetzgeber nicht dauernd bewohnte Zweitwohnungen und ausschließlich eigengenutzte Ferienwohnungen von der Begünstigung ausnehmen wollte.

Hinweis zum Beispielsfall: Die Klägerin hatte von ihrem Vater einen Miteigentumsanteil erworbenen, den sie im Jahr der Veräußerung (2006) und in den beiden vorangegangenen Kalenderjahren (seit Dezember 2004) in einem zusammenhängenden Zeitraum zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat.
Den von ihrem Bruder erworbenen Miteigentumsanteil hat sie im Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt.

Konsequenz: Mit der Veräußerung des Grundstücks wurde kein steuerbares privates Veräußerungsgeschäft verwirklicht.